خلاصه :

اين مقاله تحليلات داده هاي بدست آمده را گزارش مي دهد كه از يك پرسشنامه ميداني استفاده مي كند كه در آن 253 حسابرس از پنچ مركز تجاري بزرگ فراخوانده شده اند و 515 تجربه مشخص (T) آنان در ارتباط با مشتريان خود داشته اند كه اعتقاد داشتند كه آنها سعي مي كردند كه اين دستاوردها را هدايت نمايند اين راه حل ما را قادر مي كند كه تصميمات مديريتي را جداگانه تحليل كنيم و يا اينكه چگونه در جهت مديريت هاي مالي حاصله و تصميمات حسابرسان تلاش نمائيم و درباره اينكه آيا از مديريت مالي بوسيله ملزم كردن آنان به تطبيق با بخش نامه هاي مالي جلوگيري نمائيم.نتايج ما نشان مي دهند كه مديران به احتمال خيلي زياد سعي در مديريت عالي دارند كه با توجه به استانداردهاي تطبيق (غير دقيق) ساخته (نساخته) شده اند .و ما حسابرسان خيلي مايلند كه اين امور تطبيق يابد مديران با تلاشهاي سعي در كاهش درآمد سالانه با معاملات غير ساختاري دارند و يا زماني كه استانداردها دقيق نيستند و حسابرسان خواهان الزام به مطابقت هستند كه آنها به عنوان ماده مي شناسند و يا اينكه مشتريان جزء آنها را تحت فشار قرار مي دهند.

 

 

 

مقدمه :

مديريت مالي را مي توان به عنوان گزارش مالي بي طرف تعريف كرد كه در آن مديران عمداً در مرحله گزارش مالي دخالت مي كنند و مقداري درآمد خصوص توليد مي نمائيد.مديران مي توانند با تغيير آنچه استانداردهاي حسابداري مالي و داده هاي حسابداري تفسير مي كنند دخالت نمائيد.و يا با زمانبندي و بنا نهادن معاملات اين عمل را انجام مي دهند.چون تشخيص بعضي از اين دخالت و تشخيص آن از كاربردهاي صحيح مشكل است تعريف مديريت مالي اساساً بروي مقاصد مديريتي مي چرخد كه برآورد استفاده از اطلاعات حسابداري مشكل است.در نتيجه پژوهشگران تلاش                  مي نمائيد كه مديريت مالي را شناسايي نمائيد و پژوهش حسابداري شواهد زيادي درباره خصلت هاي استانداردهاي حسابداري فراهم ننموده است كه مديريت مالي را تشويق بكند و يا اينكه درباره حدود جنبه هاي مختلف مرحله گزارش مالي مديريت مالي را تشويق نكند. اين برگ تحليلهاي داده ها را با استفاده از پرسشنامه هاي ميداني بدست آمده را گزارش مي نمايد كه در آن 253 شركاي حسابرسي و مديران پنج شركت بزرگ خواسته شده كه 515 تجربه مشخص كه آنها در ارتباط با مشتريان داشته اند را بيان نمائيد مشتريان كه معتقدند آنها دارائي ها و منافع را هدايت مي نمائيد و حسابرسان نيز ملزم مي شوند كه انگيزه مشتريان را درك نمائيد و پژوهش خود را روي انجام عملي كار و آنچه انتظار مي رود متمركز نمائيد كه آنها ممكن است اظهارات اشتباه را روشن نمائيد.

بدين نحو حسابرساني كه در اين مطالعه ما شركت داشتند نسبتاً در موقعيتي قرار داشتند كه فوريتهاي خاص مديريت مالي را شناسايي نمائيد.چون جواب دهندگان داده هاي سطح معاملاتي را تهيه نمودند كه در تلاشهايي در جهت يك رشته معاملات حسابداري مالي پوشش مي دهد مانند كوشش هايي كه به طور خاص بايد تحت قضاوت قرار گيرند به علاوه كوششهايي كه در ارتباط با ساختار معاملات است- اين اطلاعات به ما اجازه مي دهند كه چگونگي اين كوششها را كه تحت تأثير دقت هاي استانداردهاي حسابداري و مالي است و يا تحت تأثير ديگر خصوصيات است بررسي كنيم ـ بدون هيچگونه شباهتي با مطالعاتي كه روي اطلاعات بعد از حسابرسي است متمركز شويد ما به طور جداگانه تصميمات مديران را درباره چگونگي مديريت مالي و تصميمات حسابرسان درباره چگونگي الزام به قضاوت مد نظر قرار مي دهيم.بنابراين مطالعات ما در مورد يك چهره كليدي استانداردهاي حسابداري مستند است و همچنين در مورد يك چهره كليدي مرحله گزارش مالي (فعاليت حسابرسان بيروني) نيز روي مديريت مالي تأثير گذار است.

نتايج تحليلهاي توضيحي اشاره مي كنيد كه تلاشهاي مديريت عالي در مناطق حسابداري بي شماري اتفاق مي افتد – شامل تشخيص درآمدها ـ تركيبات تجاري – دارايي غير منقول – در آمدهاي ثابت و سرمايه ها و همچنين اجاره بها را نيز مي شود اما بندرت اين كوشش هاي شناخته شده ذخيره ها را در بر مي گيرد.جواب دهندگان معتقدند كه تلاشهاي مديران با متغيري از انگيزه ها فعال مي شوند كه شامل نياز برآورده كردن حدسهاي تحليلگران مي باشد و همچنين بازار بورس را تحت تأثير قرار مي دهد تا با قراردادهاي جبراني يا غرض به هدف برسند و با انتقال اطلاعات اقتصادي به سهام داران براي رسيدن به درآمد و يا بهبود بخشيدن درآمد آينده به علاوه تركيبي از اين انگيزه ها آنها را به هدفهاي تعيين شده مي رساند.در اين نمونه ها حسابرسان 44 درصد امور را تراز نمودند و 21 درصد تراز نشدند آن هم به اين دليل كه حسابرسان معتقدند كه مشتريان با حسابداران هماهنگ بوده اند و 17% نيز به اين دليل كه حسابرس دليل و مدرك قانع كننده نداشته است كه موضع مشتري اشتباه است و باقيمانده 18% به دليل ديگري انجام نگرفت(معمولاً - غيرعادي)

با اصرار فراوان به تئوري ونتايج حاصله از قانون – اقتصاد و حسابداري- آزمايشهاي فرضيه هاي ما نشان مي دهند كه مديران بيشتر به مديريت مالي متمركز هستند و حسابرسان نيز كمتر اين امور را تراز و تطبيق مي نمايند كه اين امور يا طوري ساخته شده اند با استاندارهاي دقيق مطابقت مي نمايند و يا طوري ساخته شده اند كه با توجه به استانداراهاي دقيق مطابقت كنند.و با اصرار به تحقيق قبلي در حسابداري مديرهاي ما سعي مي نمايند كه مديريت مالي انجام دهند كه درآمد جاري را افزايش دهند و حسابرسان نيز سعي در ترازو مطابقت آنها دارند به حدي كه مديران تلاشهايي مي نمايند كه درآمد جاري كاهش دهد آنها اين كار را با توجه به استاندارهاي غير دقيق و يا اينكه معاملات بي پايه انجام مي دهند به فرض اينكه حداكثر نرمش براي انجام درآمد افزايي در آينده انجام دهند كه آن باعث برگشت كاهش دوره جاري در درآمدها مي شود و حسابرسان با اطلاع از پژوهشهاي ديگر سعي مي كنند كه اين مطالب را انجام دهند كه بيشتر مادي هستند و يا مورد سوء مشتريان كوچكتر قرار گرفته اند .مامعتقديم كه اين نتايج براي تفهيم سوء استفاده هاي مديريت مالي از انواع مختلف به طرف مرحله گزارش مالي حركت مي كنند.براي نمونه كوشش هاي در ارتباط با ذخاير تماي به حالت غير سازنده و توسط استاندارهاي قضاوتي و كاهش درآمد اداره مي شود به همين جهت احتمالاً آنها تراز نمي شوند و اقداماتي در ارتباط با اجاره ها مستحكمات و تصميم گيري درباره تناسب مساوات و ارزش هم توسط استاندارهاي دقيق وفق                مي شوند در مقابل امور مربوط به تشخيص درآمدها به طور عيني در اين كارها گنجانده شده است و آنها سعي دارند كه درآمد جاري را افزايش دهند و به احتمال زياد آن را تزار نمايند..

دو سهم رفته ما عوامل زيادي را شناسائي مي كنيم كه بر روي مديريت مالي تأثير دارند گرچه حسابرسان فقط سوء استفاده ها را تطبيق مي نمايند .

درك اين عوامل مي توانند به شركت كنندگان در پيش بيني مرحله گزارش مالي كمك كنند و تطبيق ما حويت مي گيرد و اثرات تغييرات را در مقررات و انضباط حسابرس پيش بيني مي نمايند و اين عوامل را تسهيل مي نمايد.نتايج ما همچنين خطوط كلي براي ارزيابي تأثيرات تغييرات را فراهم مي آورند كه بعد از جمع آوري داده ها به وقوع مي پيوندد.

باقيمانده اين مطلب به شرح زيل پيش مي رود .در بخش 2 ما چگونگي پژوهشهاي خود را در بررسي راههاي ديگر بيان مي كنيم – و همچنين تئوري و نتايج قانوني اقتصادي و حسابداري كه از اين فرضيه ها حمايت مي كنند در ارتباط با عوامل تأثيرگذار را بيان مي نمائيم كه در چه جائي مديريت مالي غفلت شده و يا اينكه حسابرس آنها را تطبيق داده است يا خير در بخش 3 ما يافته هاي خود را خلاصه                مي كنيم در بخش 4 ما تحليلها و نتايج را بيان مي كنيم و در بخش 5 ما يافته ها را خلاصه و محدوديتها و پيچيدگي ها را مورد بحث قرار داده و پيشنهادات خود را براي تحقيقات آينده متذكر مي شويم.

 

پيشينه و فرضيات رويكرد تحقيقي:

محققان قبلي راههاي چندگانه را براي مديريت مالي بررسي مي كردند براي مثال مطالعه «سودهاي غير متقربه» منتهي به مديريت مالي مي شود زمانيكه تمام اين سود يك بخش از آن از آنچه در مسير بوده است نباشد و يك عامل انگيزش به آن كمك كرده باشد مطالعات توزيعي بررسي مي كنند كه آيا توزيع سرمايه ها در شيوه پيش بيني شده در نبود مديريت مالي حاصل خواهد شد يا خير (هاون 1995) مطالعات اجرايي حسابداري و حسابرس و همچنين تأثيرات حسابرس را بررسي مي كنند .مطالعات (ليست تطبيق)تصميمات حسابرس با توجه به ليست هاي روزانه پيشنهادي تطبيق را مورد بررسي قرار مي دهند و مقداري از آن ممكن است در ارتباط با مديريت مالي باشد و مطالعات تجربي تصميمات اتخاذي درمورد مديريت مالي را در سيستم هاي آزمايشگاهي مورد بررسي قرار مي دهند (براي مثال هكن برك و نلس 1996 و كينگ 2002).

در حاليكه تحقيقات قبلي مستندان براي انگيزه هاي مديران درمنافع مالي بوجود آورده است براي خصوصيات استانداردهاي حسابداري مدارك نسبتاً كمي وجود دارد و يا معاملاتي كه مديران را تحت تأثير قرار مي دهند كه براي تحليلي اين درآمد اغوا شوند وجود ندارند بيشتر درآمدي مطالعات بيشتر درآمدهاي غير متقربه را بزرگ نمايي مي كنند و مطالعاتي توزيعي روي درآمدهاي گزارش شده متمركز است به همين دليل آنها نمي توانند معاملات خاص را بررسي كنند.

مطالعات درآمدهاي غير متقربه و تجربي روي محور درآمدهاي خاص است اما نتايج آن ممكن است كلي وبيرون از خاص باشد.مطالعات اجرايي حالهاي براي تعقيب اين امور روشن مي نمايد و به همين دليل براي انواع ديگر دستاوردهاي مديريتي سموميت نداشته باشد.بررسيهاي ليست تطبيق روي محور معاملات فردي متمركز است اما شامل اقلام نامروبط به دستاوردهاي مديريتي نياز مي شود (اشتباهات غير عمدي)و انواع مختلف درآمدهاي مديريتي را دربر نمي گيرد(ساختار معاملات موفق) به علاوه در مطالعات قبلي سعي داشته اند كه تصميمات حسابرس و مديران را در ارتباط با در آمدهاي مديريتي تركيب نمايد و يا همه آن را در مرحله گزارش مالي بيان نمايد.تحليلهاي بيانات مالي بعد از حسابرس يك محصول مشترك مديران و حسابرسان است و نمي تواند تصميمات حسابرس و مديران را در ارتباط با درآمدهاي مديريتي تركيب نمايد و يا همه آن را در مرحله گزارش مالي بيان نمايد.تحليلهاي بيانات مالي بعد از حسابرس يك محصول مشترك مديران و حسابرسان است و نمي تواند تصميمات حسابرسان و مديران را جدا نمايد تا حدي پژوهشگران علاقمند را به ارتباط بين انگيزه هاي مديران و اعمالشان هستند و تمركز روي داده هاي بعد از حسابرس از جانب تصميمات تطبيقي حسابرس ايجاد اعتراض مي نمايد.از طرفي پژوهشگران تا حدي علاقمند هستند به اينكه آيا حسابرس در روي مورد در آمدهاي مديريت مقداري نرمش نشان دهند و تمركز روي اطلاعات بعد از حسابرس بيان مي نمايند كه با ناديده گرفتن اين تلاشها حسابرسان سعي در كشف و جلوگيري ازمطالعات تجربي دارند كه در مرحله اول روي تصميمات تطبيقي حسابرسان متمركز است به همين دليل مدارك كمي درمورد دست درازي مديران ارائه مي دهند مطالعات آزاد اجراي فوريتها را حذف مي نمايد در جائيكه حسابرسان درآمدها و مديريتي را جلوگيري نمايند و هر دو مطالعات ليست تطبيقي و اجراييت انواع مختلف درآمدهاي مديريتي را حذف مي كنند.

ما از يك پرسشنامه ميداني براي جمع كردن حادثه هاي مشخص حسابرس استفاده مي كنيم جائيكه مديران درصد تحصيل سود براي خود هستند اين روش اطلاعات سطح معاملاتي را در مورد تلاش مديران در كسب درآمد و همچنين تصميمات حسابرسان را فراهم مي مي آورد.بنابراين ما مي توانيم تصميمات حسابرسان را از هم جدا مي كنيم و با بررسي روابط فرضيه اي كه در تصميمات مديريتي دخيل هستند و همچنين در مورد چگونگي تحصيل پول توسط مديران و تصميمات حسابرسان سال در مورد چگونگي تطبيق آنها است(به شرط تشخيص اين تلاشها) يك پرسشنامه ميداني روي پاسخ دهندگاني تكيه ميكند كه اطلاعات دقيق را ارائه مي دهند تحليلهاي بي شماري شاهدان عيني و ديگر تجارب حافظه انسان را خاطر نشان مي كند(افتس 1982) اما آنها همچنين به حالاتي كه در آن اطلاعات نسبتاً دقيق نيز اشاره مي نمايد (ريويس 1993) وتكنيك ها و فنون نيز در روشن نمودن اين يافته هاي دقيق مؤثرند براي مثال يك يادآوري دقيق يا روشن نمودن حقايق تشويق مي گردد كه در ارتباط با حوادث اخير مي باشد همان طور كه بر عليه پرسش سؤالات كليدي و حذف جزئيات در مورد حوادث گذشته دور هستند عدم دقت عمدي با روشن شدن اهميت تحقيق و اطمينان دادن به ناشناس ماندن افراد تشويق نمي گردد همان طور كه وقتي چيزي به طور جزء بعداً در كاغذ بيان مي شود ما اينها و ديگر اقدامات را دنبال كرده و به اين اقدامات اعتراض و تعصب را با توجه به تكيه بر روي داده هاي يادآوري شده تقليل مي يابد. و همچنين قدرتي و اعتراض را بايد مد نظر قرار داد و وقتي كه نتايج را نيز تفسير                  مي كنيم.

 

فرضيه ها:

ستونهاي چهارم و دوم جدول 1 فرضيه هاي ما را خلاصه مي نمايد.(نتايج بحث شده در بخش 4 نيز در جدول 1 خلاصه شده اند.)

 

دقت استاندارها و ساختار معاملاتي :

پژوهش در قانون و اقتصادچگونگي خصلتهايي مقرراتي و تأثير آن بر رفتار را بررسي مي كند (ببينيد كاپلو 2000 براي مرور) اين ادبيات بر روي اثرات دقيق مقررات تأكيد مي كند و ميزاني كه مردم خود را نسبت به هزينه اشتباه آسيب پذير ميدانند را بررسي مي كنند (مثل زنداني شدن، صدمه ديدن و جريمه شدن)كه معمولاً نتيجه از نقص مقررات ناشي مي شود و وقتي مقررات به طور دقيق اعمال نشود مردم زياد در معرض هزينه هاي اشتباه قرار مي گيرند چون احكام صادره قابل پيش بيني نيستند.

(شاول 1987) و آنها ممكن است به اين نامشخص با دقيق بودن و تطبيق خود با مقررات عكس العمل نشان دهند (كسلر و ملكان 1996) و مردم اغلب از تجربه لازم براي تفسير پيچيدگي هاي خزنده كه به طور نمونه همراه با مقررات دقيق مي آيند و بدين ترتيب آنها طوري عمل مي كنند كه انگار مقرراتي دقيق را عملي مي سازند (دايور 1983 كاپو 2000) و يا مردمي كه با مقررات دقيق برخورد مي كنند براي كاهش در معرض قرار گرفتن هزينه هاي اشتباه متحمل هزينه هاي ديگري مي شوند (آوموس 1992) براي نمونه آنها ممكن است كارشناساني بكار گيرند و مقررات را تفسير كنند و يا ممكن است هزينه هايي براي مديريت ساختار متحمل شوند تا از مقررات قانوني شانه خالي كنند (كاپلو 2000) جنس سرمايه گذاريها در كارشناسي و ساختار مديريتي وقتي مقررات دقيق نيستند غير متحمل است چون ما به احتمال كم مي توانيم رو به معرض هزينه هاي اشتباه بودن را كاهش دهيم.(جيغورد 1971)

ما اين تئوري را از قانون و اقتصاد به گزارشهاي مالي مي كشانيم تا بدانيم چه وقت مديران تلاشهاي در جهت كسب دارائيها مي كنند و حسابرسان آيا بايد اين اقدامات را به دلايل مقررات حسابداري از رهنمود صحيح و دقيق براي تشخيص دادن بين رفتارهاي حسابداري جايگزين استفاده مي نمايند و يا اينكه شناسايي حسابداري را به وقوع حوادث خاصي گره مي زنند .ما پيش بيني مي كنيم كه مديران را بنا مي نمايند.

كه به رهنمود دقيق برسند و در آن وسيله خطر اينكه با عدم موافقت حسابرسان روبرو شوند را كاهش دهند.براي مثال مديران معاملاتي را انجام مي دهند و با عنوان كردن عناصري كه به اساس اعداد مي رسد مثلاً خريد بيمه ها زا پرداخت 90% حق بيمه را دور بزنند.مديران همچنين مي توانند معاملات با زمان بندي انجام مي دهند مثلاً درآمد بهاي غير دولتي جمع شده را تشخيص دهند كه در ارتباط با ايمني هاي در دسترس فروش هستند كه اين عوامل در زمان بندي حسابداري خاصي با فروش اين ايمني ها همچنان كه لوزم است صورت مي گيرد.ساختارهاي معاملاتي اغلب شهريه هاي معاملاتي را مي طلبد كه اين شهريه به كارشناسان به خاطر مشورت هايشان و يا تغييرات در تصميم هاي عملياتي پرداخت مي شودكه مقدم به ساختار خوش بينانه است و بنابراين مي توانند ساختار معاملاتي را دخيل نمايند زماني كه منافع گزارش مالي             پيش بيني شده از حد هزينه هاي عملياتي نقدي و فوري پيش بيني شده تجاوز نمايد چون   اين منافع ساختار معاملاتي عملياتي خيلي دقيق نيستند بلكه كه مقررات دقيق هستند ما پيش بيني ميكنيم كه مديران كمتر به معاملاتي ساختاري تمايل دارند و بيشتر سعي مي كنند كه حسابرس را قانع كنند كه آنها مقررات را صحيح تفسير نموده اند براي مثال مديران از افزاش احتمالي با تعيين يك سطح نسبتاً بالا خود داري مي كنند و يا اينكه اسناد با اهميت را طوري تفسير مي نمايند كه بيانگر احتمال سطح نسبتاً پاييني از خود باشد مديران ممكن است بيان كنند و هدف سرمايه گذاري در مطابقت با ملزومات رفتارهاي در دسترس فروش مايه هاست و با توجه به sfasNo¹¹⁵ شنايي درآمدهاي حاصله غير منتظره و زيانها را به تأخير مي اندازد مديران با استفاده از sfasNo¹¹⁵ ممكن است يك نرخ تخفيف و نسبتاً پاييني را در نظر بگيرند تا اعتبار مستمري و     هزينه هاي مستمر را دوره گنوني را كاهش دهند.